Lehetséges az adóellenőrzéssel lezárt időszakra vonatkozó áfabevallás helyesbítése?

Az alapügyben eljárt román adóhatóság azzal utasította el az adózónak egy héa-ellenőrzéssel már lezárt időszak újbóli vizsgálata iránti kérelmét, hogy az ellenőrzés során már vizsgált információkhoz képest az adózó által késedelmesen (vagyis a héa-ellenőrzés lezárását követően) feltárt könyvelési, nyilvántartásbeli hibák nem minősülnek olyan új körülményeknek, amelyeknek késedelmes előterjesztése ne lett volna felróható az adózónak.

A Bíróság kimondta, hogy adóellenőrzés esetén a héa-levonási jog gyakorlására az általános (ötéves) határidőnél rövidebb jogvesztő határidő érvényesül, mivel főszabály szerint az adóalany a lezárt időszak miatt már nem tudja helyesbíteni héa-bevallásait azon adómegállapítási időszakok vonatkozásában, amelyek adóhatósági ellenőrzés tárgyát képezték. A Bíróság jelentőséget tulajdonított annak a ténynek is, hogy az ellenőrzést a bevallás benyújtását követően azonnal vagy rövid időn belül megindították, és ezáltal megfosztották az adózót a héa-bevallás helyesbítésének lehetőségétől. Az ilyen nemzeti szabályozás pedig a Bíróság szerint nem összeegyeztethető a Héa-irányelvvel, és a héa-rendszer alapvető elveivel is ellentétes.

Melyek azok a hazai rendelkezések, amelyeket a Bíróság ítéletének alkalmazhatósága kapcsán figyelembe kell venni?

A héa-bevallás önellenőrzés útján történő helyesbítéséről rendelkezik az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény („Art.”) 54. § (1) és (5) bekezdése, mely szerint az önadózás, az adóbeszedés útján megállapított vagy megállapítani elmulasztott adót, adóalapot és a költségvetési támogatást az adózó helyesbítheti. Az ellenőrzés megkezdésétől a vizsgálat alá vont adó és költségvetési támogatás - a vizsgált időszak tekintetében - önellenőrzéssel nem helyesbíthető. Nem helyesbíthető továbbá az adóhatóság által utólag megállapított adó (költségvetési támogatás) sem.

Különbséget kell tennünk abból a szempontból, hogy milyen okból kerül sor az adózó áfabevallásának önellenőrzés útján történő helyesbítésére.

a) Levonható adó helyesbítése

A levonási jog utólagos érvényesítése tekintetében alapvetően nem szükséges önellenőrzést végezni, a levonási jog utólagosan az adózó folyó időszaki bevallásában is érvényesíthető.  Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény („Áfa tv.”) 153/A. § (1) bekezdésének 2016. január 1-jétől hatályban lévő módosítása azonban két évben maximálta azt az időszakot, amelyen belül az előzetesen felszámított adó önellenőrzés nélkül levonható. Ezt követően azonban már csak az adott bevallás visszamenőlegesen, önellenőrzéssel történő helyesbítésével van mód a levonási jog utólagos érvényesítésére az öt éves elévülési időn belül.

b) Fizetendő adó helyesbítése

Az Áfa tv. 55. § (1) bekezdése alapján az adófizetési kötelezettség az adóztatandó ügylet tényállásszerű megvalósulásakor, azaz az ügylet teljesítésekor keletkezik. Ebből következik, hogy a fizetendő adó utólagos helyesbítésére – annak növekedése esetében – kizárólag visszamenőleg, önellenőrzés útján kerülhet sor. Amennyiben a fentiek szerint, akár a levonható, akár a fizetendő áfa tekintetében az adózó önellenőrzést kíván lefolytatni egy ellenőrzéssel lezárt időszak tekintetében, úgy az adóigazgatási rendtartásról szóló 2017. évi CLI. törvény („Air.”) 92. §-a alapján ún. ismételt ellenőrzést kell kezdeményeznie, amely a lezárt időszakot újra „felnyitja”.

Milyen következtetések vonhatóak le a Bíróság ítéletéből a fenti rendelkezésekre vonatkozóan?

Ismételt ellenőrzés lefolytatásához a magyar szabályozás megköveteli az adózó „jóhiszemű eljárás”-át és olyan „új tény, körülmény” létét, amely korábban nem állhatott az adózó rendelkezésére, illetve arról az adózó nem is tudhatott. Kérdés, hogy e feltételek összhangban vannak-e a Bíróság ítéletével.

A Bíróság ugyanis rögzítette, hogy az arányosság elvéből kiindulva közigazgatási pénzügyi szankciókat kell alkalmazni az olyan gondatlan magatartást tanúsító adózókkal szemben, akik a levonási jogukat igazoló olyan dokumentumokra támaszkodva helyesbítik a héa-bevallásukat, amelyek az ezen adóra vonatkozó bevallásuk benyújtásának időpontjában a birtokukban voltak.

Ebből kiindulva a magyar szabályozás ellentétes lehet a Bíróság döntésével, ha ugyanis az adózó ismételt ellenőrzés iránti kérelmét a „jóhiszemű eljárás” és „új tény, körülmény” hiánya miatt elutasítják, úgy az adózót – közigazgatási pénzügyi szankció alkalmazása helyett – elzárják az ellenőrzéssel lezárt időszakban keletkezett és korábban nem érvényesített levonási joga gyakorlásától.

Fontos körülmény az ítélet alkalmazhatóságánál, hogy mennyi idő telhet el a héa-bevallás benyújtása és az adóhatósági ellenőrzés között annak érdekében, hogy a Bíróság szerint a héa-ellenőrzés „azonnali”-nak vagy „rövid időn belüli”-nek minősüljön, így az adózónak a helyesbítéshez való joga csorbuljon, és az adózók erre sikerrel hivatkozhassanak.

Várhatóan a bírósági gyakorlat fogja kimunkálni, hogy a Bíróság ítélete hivatkozási alapot jelenthet-e a magyar szabályozással szemben.

PwC Magyarország